Ｈ２２．１１．10
近畿税理士会・社支部研修会資料(2010.12.10)
国際会計基準と中小企業の会計 ４
西 村 勝 彦
１，はじめにー
一国一会計基準という考え方
武田隆二先生の遺稿となった「企業会計基準の改定への提言」（税経通信０９、０１月号）は、四つの提言からなっている。生涯を会計学の研究と指導に当たられた武田隆二先生の晩年における中小企業の会計に関する一連の論文が、現在の中小企業の会計基準のあり方に大きな方向性を与えた。
今後、中小企業の会計基準は「中小企業の会計に関する指針（以下中小指針という）」と「第２指針（名称は決まっていない）」の２つになると予想される。ここに至る経緯を整理する。（提言の部分は本文のとおり、★はその解説の要約）
提言Ⅰ
会計制度は、国際制度と国内制度を明確に識別し、それぞれに課せられた課題を果たすにふさわしい会計基準の策定に務めなければならない。
具体的には、国際会計基準は、金融商品取引法適用会社の連結財務諸表に限定することとし、国内法規に従う株式会社の個別財務諸表については、その業種・業態等の会社属性に応じて、それに見合った会計基準の策定を自由に実施できるような制度基盤を整備すべきである。
★
「一国一会計基準」という考え方
は、もはや過去のものであって、国際会計基準に同意したならば、国内企業に対しても国際会計基準を遵守すべきであるという考え方は、現段階での思考としてはもはや通用しなくなったといえる。（太字は筆者が付している。以下同じ）
★会社法において法律並びに会計の役割を明確にした点が、画期的な法改正であったのである。そこで規定されたことは、会計について
単一制度ではなく、複数制度の併存
を明確にしたことであった。
★「株式会社の会計は、「一般に公正妥当と認められる企業会計の慣行に従うものとする」（会社法４３１条） この規定を受けて「会社計算規則」において、「この省令の用語の解釈及び規定の適用に関しては一般に公正妥当と認められる企業会計の基準
その他の企業会計の慣行をしん酌
しなければならない。」（会社計算規則３条）と定められた。
★会社法の立法者は、会計処理や計算書類の表示については、会社法は原則として「独自性を発揮しないこと」とし、「会社の計算の実体的な部分については、一般に公正妥当と認められる会計の慣行に従う」と明記している。一般に公正妥当と認められる企業会計の慣行と認められるものは、
株式会社の規模、業種、株主構成などによって複数同時に存在
すると考えられる。（郡谷大輔、和久知子編著、会社法の計算詳解６ページ）
提言Ⅱ
会計の本来的な特性は、測定科学の一側面を担うものであり、測定科学の特性は事実関係に基礎を置く行為であり、したがって、会計の認識対象が金融財と有形財であることから、それら
経済財の属性の差異に注目した会計基準の組み立て
を行うことが重要である。
具体的には、現行の会計基準が国際会計基準に沿って、証券市場における情報の有用性という「機能主義的アプローチ」を採用を採用している。これは国際という金融証券市場において活動する投資家にとって有用な企業価値を評価するに必要な情報の提供をねらいとしたものでるが、測定科学としての会計学の本旨に沿った行き方ではない。
その意味で、国際会計基準との調和を図るという趣旨からは、それに沿った行き方が必要であるにしても、国際会計基準適用会社以外の会社については、
金融財と有形財の属性に沿った会計基準の設定
（「機械論的アプローチ」に沿った基準策定）が望まれるところである。
★経済セクターを金融経済セクターと実体経済セクターに分け、前者は金融財に対するファイナンス型市場経済、後者は有形財に対するプロダクト型市場経済に分類、さらに金融財についてのみ時価評価、有形財については原価評価により、それぞれに見合った会計基準を提案している。（この論文の補論として詳細に論じられている）
提言Ⅲ
会計基準を組み立てる際に重要なこととして、次の三つの条件が挙げられる。
（１）「場」の条件
（２）「参加者」の条件
（３）「役割と役割期待」の条件
現行の企業会計基準は、上の条件について十分な配慮が払われていない難点がある。会計基準の検討に当たっては、是非、
上記要件を斟酌した基準
とすることが望まれる。
★特定の経済活動には「特定の場」が存在し、その場の条件に資格のあるプレーヤー（参加者の条件）が相集い、それぞれの参加者の「役割と役割期待の条件」に従ったルールで、自由にプレー（活動）をする。会計行為においても同じ。
提言Ⅳ
企業会計の基準改定に当たっては、会計教育の面をないがしろにするような設定態度は厳に慎むべきである。
会計学の発展は教育の裾野を広げるような対策をとらなければならない。そうすることで若者に魅力あるものとすることが大切である。会計基準の改定に当たっては、そのことに留意し、これまでの過ちを解消する対策を講じることが望まれる。
また、基準は操作可能なようにシンプルであることが求められる。基準の解説も、個人論文ではないのであるから、簡潔で要点が明確な短文の基準解説でなければならない。
★会計制度の立案者は、会計を技術の体系（会計基準の体系）としてのみ見るのではなく、会計基準適用前において正しい記帳に始まり、倫理観を堅持した態度で誤りのない記録をベースとした決算を実施することが基本であるという認識を普及することがＩＴ時代の会計のあり方として重要だという認識を強く持っていただきたい。
（附 １） ＩＡＳＢの中小企業版ＩＦＲＳ
について
ＩＡＳＣ（会計士の集まり、民間団体）が「中小企業の会計」プロジェクトを立ち上げたのは９８年４月である。その後、０２年、ＩＡＳＣからＩＡＳＢ（国際会計基準審議会）へ引き継がれ、「討議資料」「公開草案」を経て、０９年７月ＩＡＳＢは、「中小企業のためのＩＦＡＲＳ（以下中小企業版ＩＦＡＲＳという。）を公表した。「中小企業版ＩＦＡＲＳ」は、「完全版ＩＦＡＲＳ」とは切り離されており、その採用と適用企業は各国（各地域）の判断に任されている。
「中小企業版ＩＦＡＲＳ」は、「完全版ＩＦＡＲＳ」のうち、①中小企業との関連性が乏しい項目を削除し、②会計方針の複数のオプションについては単純なオプションを指示する形で、その単純化が図られており、
「完全版ＩＦＡＲＳ」の要約版
として特徴づけることができる。
★ ＩＡＳＢの「中小企業版ＩＦＡＲＳ」の採用を表明した国（地域）はまだみられない。
わが国の企業会計審議会
は 「我が国における国際会計基準の取扱について（中間報告）」（21年９月１６日）において、「非上場企業は、上場企業に比してグローバルな投資の対象となっていないと考えられる。
とりわけ、中小・中堅規模企業にはＩＦＡＲＳ導入のニーズは低い
と考えられ、ＩＦＡＲＳに基づく財務諸表作成のための負担を考えると、非上場企業へのＩＦＲＳ適用は慎重に検討すべきである」としている。（16ページ）
２，中小企業庁―「中小企業の会計に関する研究会報告書」について
中小企業庁は、０２年３月「中小企業の会計に関する研究会」（小川英次中京大学学長）を設置し、同年６月「中小企業の会計に関する研究会報告書」を公表した。その後各方面で議論が進められ、０７年２月、日本税理士会連合会など４団体による「中小企業の会計に関する指針」（以下中小指針という。）が公表された。
ところが、この中小指針は、会計参与制度の導入と関連して毎年高度になり、会計の現場では極めて使い勝手の悪いものとなり、あまり普及していない。そこで中小企業庁では、１０年２月に「中小企業の会計に関する研究会」（座長 江頭憲治郎早稲田大学大学院教授）を再開し、計７回の議論を経て中間報告書をとりまとめた。その後、１０年９月に公表された「中小企業の会計に関する研究会中間報告書」は、本文が43ページに及び中小企業の会計に関する諸問題が網羅的に掲載されている。 なお、同時に発表された「中間報告書の概要」は、以下のとおりである。（原文のまま掲載した。太字は筆者が付した。以下同じ）
Ⅰ
検討の背景
近年、経済のグローバル化の進展に伴い、世界各国において、自国の会計基準を「国際財務報告基準（ＩＦＲＳ）」に収斂（コンバージェンス）させる、若しくは、ＩＦＡＲＳを適用（アドプション）する動きやそれに向けた議論が展開され、我が国でも、日本国内の動きが加速化している。
会計制度は、上場企業のみならず、非上場企業にとっても重要な経済制度である。非上場企業、特にその大半を占める中小企業については、会計情報の開示先が限定されていること、経理担当者の会計に対する知識や人員体制が十分ではない等の実体がある。
また、「中小企業の会計に関する指針」（以下中小指針という。）が、主として中小企業関係者から、多くの中小企業にとって、高度かつ複雑、経営者が理解しにくい、会計処理の幅が限定的である、中小企業の商慣行や会計慣行の実体に必ずしも即していない部分があるとの指摘がある。
こうした状況を踏まえ、中小企業の実体に即した会計のあり方について検討を行うため、２０１０年２月に中小企業庁において「中小企業の会計に関する研究会」が設置された。
Ⅱ
現状認識
1.
中小企業の実態
中小企業は、我が国経済の基盤である。中小企業の会計のあり方を検討するに当たって考慮すべきと考えられる、多くの
中小企業が該当する属性
は、以下のとおり。
(1)資金調達
資本市場で資金調達を行うことは殆どなく、金融機関からの借入が中心である。
(2)利害関係者
利害関係者の範囲は限られ、会計書類等の開示先は、主として、取引金融機関、主要取引先、株主、従業員、信用調査機関など限定的である。
(3)会計処理の方法
主として、取得原価に基づく会計処理や法人税法で定める処理を意識した会計処理が行われている。
(4)経理体制
経理担当者の人数が少なく、経営者や従業員の会計に関する知識が十分ではなく、高度な会計処理に対応できる能力や十分な経理体制を持ち合わせていない。
2.
中小企業の会計を形作る枠組み
(1)
企業会計に関する法的枠組み
①
会社法会計
株式会社及び持分会社の会計について、「一般に公正妥当と認められる企業会計の慣行に従うものとする」等とされている。「一般に公正妥当と認められる企業会計の慣行」は、幅の広い概念であって、複数存在し得るものと解される。中小指針の外延の外にある「一般に公正妥当と認められる企業会計の慣行」を示すものは存在しておらず、その結果として、会社法制度の構造上、間隙が生じている。
②
法人税法会計
課税所得計算は「一般に公正妥当と認められる会計処理の基準に従って計算されるものとする」とされている。法人税法の別段の定めによる処理(いわゆる「税法基準」)は、公正な慣行として行われている限り、会社法上の「一般に公正妥当と認められる企業会計の慣行」に該当し得るものと解される。
③
金融商品取引法会計
上場企業等の財務諸表は「一般に公正妥当であると認められるところに従って」作成しなければならない等とされている。
(2)
中小企業の会計を巡るこれまでの経緯
①中小企業の会計の経緯
2002年6月に「
中小企業の会計に関する研究会報告書」
(中小企業庁)、2002年12月に「
中小会社会計基準
」(日本税理士会連合会)、2003年6月に「
中小会社の会計のあり方に関する研究報告
」(日本公認会計士協会)が公表された。これらが統合され、
2005年8月
「中小企業の会計に関する指針
」(日本税理士会連合会、日本公認会計士協会、企業会計基準委員会、日本商工会議所)が公表された。
②中小指針の特徴
中小指針は、「とりわけ会計参与が取締役と共同して計算書類を作成するに当たって拠ることが適用な会計のあり方を示すもの」とされ、このため「一定の水準を保ったものとする」とされている。また、「企業の規模に関係なく、取引の経済実態が同じなら会計処理も同じになるべき」とする一方で、「コスト・ベネフィットの観点から、会計処理の簡便化や法人税法で規定する処理の適用が、一定の場合には認められる」とされている。
③国際会計基準と中小企業会計
中小指針は、企業会計基準のIFRSへのコンバージェンスが行われる度に、改訂がなされ、間接的にIFRSへのコンバージェンスが行われている。
Ⅲ
主要論点
1.
中小企業の会計に関する基本的な考え方
中小企業の会計のあり方を検討するに当たって、中小企業の成長に資するものであるべきという視点を議論の出発点とすることが重要である。中小企業における会計処理の方法は、経営者自身が会計ルールのユーザーである点が考慮されるべきである。
中小企業の会計処理のあり方は、一般に公正妥当と認められる企業会計の慣行であって、次のようなものが望ましいと考えられる。
①経営者が理解でき、自社の経営状況を適切に把握できる、「経営者に役立つ会計」
②金融機関や取引先等の信用を獲得するために必要かつ十分な情報を提供する、「利害関係者と繋がる会計」
③実務における会計慣行を最大限考慮し、税務との親和性を保つことのできる、「実務に配慮した会計」
④中小企業に過重な負担を課さない、中小企業の身の丈に合った、「実行可能な会計」
2.
検討対象の範囲
本研究会では、「Ⅱ現状認識 1.中小企業の実態」の属性を有する企業を対象に会計処理のあり方を検討する。金融商品取引法の規制の適用対象会社、会社法上の法定監査対象会社、会計参与設置会社等は、検討対象から除外する。
3.
中小指針について
中小指針は、既に一定の幅を持った会計処理が認められており、殆どの勘定項目について、いわゆる税法基準での対応が可能となっているとの意見がある一方、会計参与が利用するものとして、一定の水準を保ったものとなっており、その他中小企業にとっては、高度で使いにくいものとなっている等の意見が大勢を占めた。また、中小指針の個別勘定項目について、税効果会計、棚卸資産、有価証券等の項目において、中小企業にとって難しい又は使いにくい点があるとの指摘があった。
４
その他
（１）金融機関の観点から見た中小企業の会計
中小企業が見積もりによる時価評価を行って計算書類を作成したとしても、金融機関の審査期間が大幅に短縮されることにはならないとの指摘がされた。中小企業に対する金融機関の融資審査等では、リレーションシップバンキングの考え方が重視されている。
（２）国際会計基準の影響の遮断又は回避
中小企業の会計のあり方について、ＩＦＡＲＳを適用する必要はない。また、ＩＦＲＳへのコンバージェンスが進む会計基準とは、一線を画して検討が行われるべきである。
（３）確定決算主義の維持
中小企業の会計処理と法人税法で定める会計処理との親和性が保たれ、引き続き、確定決算主義が維持されるよう、双方の制度について検討が行われることが重要である。
（４）記帳の重要性
自らの経営の確実性を示す上で、適時に、整然かつ明瞭に、正確かつ網羅的に、信頼性のある記帳を行うことが重要である。
（５）分配可能額の差異
会計処理の方法が「一般に公正妥当と認められる企業会計の慣行」に該当し、会社法上適法なものである限り、会計処理の方法が異なることにより生じる分配可能額の差異は、会社法上問題とはならないと考える。
（６）管理会計
中小企業が自社の経営状況を把握し、事業環境の変化に適切に対応するとともに、経営戦略の策定や経営の意思決定に役立てる管理会計の適切な活用も重要である。
Ⅳ
今後の対応の方向性
1.
新たに中小企業の会計処理のあり方を示すものを取りまとめるに当たっての基本方針
ボリュームゾーンの中小企業を対象として、新たに会計処理のあり方を示すものを取りまとめるべきである。「Ⅱ現状認識 1.中小企業の実態」で挙げた属性を有する企業を主な適用対象とすべきである。基本方針とすべき事項は以下のとおり。
①中小企業が会計実務の中で慣習として行っている会計処理(法人税法・企業会計原則に基づくものを含む。)のうち、会社法の「一般に公正妥当と認められる企業会計の慣行」と言えるものを整理する
②企業の実態に応じた会計処理を選択できる幅のあるもの(企業会計基準や中小指針の適用も当然に認められるもの)とする。
③中小企業の経営者が理解できるよう、できる限り専門用語や難解な書きぶりを避け、簡潔かつ平易で分かりやすく書かれたものとする。
④記帳についても、重要な構成要素として取り入れたものとする。
なお、新たに会計処理のあり方を示すものは、中小企業が、その成長に伴って、経営のあり方を発展させていくに際して、必要に応じて、適用する会計処理の方法を企業会計基準や中小指針へとスムーズに移行させることができるよう留意すべきである。その改訂作業は、数年に一度にとどめ、安定的なものとすべきである。今後、コンバージェンスが進むことが見込まれる企業会計基準とは、一線を画して、取りまとめ及び改訂作業を行うべきである。
2.
取りまとめの手続
(1)
取りまとめのアプローチ
企業会計基準をベースに、それを簡素化するアプローチではなく、対象とする中小企業の属性を検討し、取得原価主義、企業会計原則等を踏まえつつ、
積上方式で策定するアプローチ
を採るべきである。
（２）
とりまとめのプロセス
策定主体については、
中小企業関係者が中心となって取りまとめ、関係官庁（中小企業庁等）、中小企業関係者（中小企業団体や金融機関等）、税理士や公認会計士の専門家やその団体が協力し、中小企業への指導、教育、普及に努めることとすべきである。
（３）
取りまとめ後の普及促進について
新たに会計処理のあり方を示すものを取りまとめた後、関係官庁（中小企業庁等）、中小企業関係者（中小企業団体や金融機関等）税理士や公認会計士の専門家やその他の団体が協力し、中小企業への指導、教育、普及等に努めることとすべきである。
Ⅴ
結び
今後、本報告書を十分に踏まえ、新たな検討の場において、広く中小企業をはじめ、学識経験者、金融機関、中小企業会計の専門家等の中小企業等の関係者が一体となり、新たな中小企業の会計処理のあり方を示すものが具体的に取りまとめられることを期待したい。
★中小企業の会計のあり方について三つの提言
河崎照行先生（甲南大学、会計大学院院長、中小企業の会計に関する研究会委員）は、中小企業の会計のあり方について次の三つのことを提言している。
第１は、企業属性を踏まえた「ボトムアップアプローチ」を採用すること。トップダウンアプローチは、大企業（公開企業）の会計基準を簡素化するアプローチ。ボトムアップアプローチは、企業の属性に即した会計基準を積み上げるアプローチをいう。
第2は、わが国の会計文化としての「確定決算主義」を維持すること。確定決算主義は、わが国の会計制度において十分な理論性を有しており、その意味でわが国の会計文化のひとつである。
第3は、税務監査証明ともいえる「書面添付制度」を活用すること。書面添付制度は、税理士が申告書の作成に当たり「外部監査人」としての検証行為」を実施したことを物語るものであり、（書面添付制度には）税理士が申告書の基礎となる会計帳簿や計算書類の信頼性を担保する役割が期待されている。（ＴＫＣ １０，０９号）
★上記の三つの提言は、われわれ税理士にとっては、比較的すんなり受け入れられる内容であるが、中小企業の会計のあり方の理論に、なぜ、いきなり、「書面添付制度」の活用が提言されるのか戸惑いを感じる.。これは次の「研究会報告書の理論構成」を読むと明らかになる。
★中小企業の会計に関する研究会報告書の理論構成
①会計行為の「入り口」面で「記帳」が要請されていること。
→中小企業の経営者に会計記録の重要性（自己管理責任）を認識させるとともに、不正発生を事前に防止する狙い
→記帳要件 ａ 「整然かつ明瞭」（秩序と明瞭性） ｂ 正確かつ網羅的に」（正確性と網羅性） ｃ 「適時に」（適時性）
②会計行為の「プロセス」面で「確定決算主義」を前提とした会計処理が重要視されていること。
→コスト・効果的なアプローチによる中小企業の負担軽減を狙い。 ａ 課税当局にとっては、課税所得が不当に減少する事態を防ぐことができること。 ｂ 中小企業にとっては、作成する計算書類が一つですむこと。
③会計行為の「出口」面で、「限定されたディスクロージャー」が要請されること。
→ディスクロージャーの受け手
→大企業と中小企業におけるディスクロージャーの相違
ａ 大企業の情報開示、会社の財産および損益の状況を投資情報として開示
ｂ 中小企業の情報開示、債権者、取引先にとって有用な情報を提供 （河崎照行先生の講演レジメから）
★中小企業の会計基準に係る提案が最初に公表されたのは、02年6月「中小企業の会計に関する研究会報告書」であった。
この解説書は「中小企業の会計」 武田隆二編著として出版されたが、武田先生は「はしがき」において「この提案は第2次大戦後における会計近代化の歴史の上で大きな足跡として刻まれることであろう。」と述べ、この報告書の（外形的）枠組みの特徴として次のように述べておられる。
１）わが国で初めて中小企業独自の会計基準として設けられたこと。
２）基準書の重要な柱として「記帳」に係る規定が設けられたこと。
３）基準の内容として、確定決算主義により作成した計算書類が、商法上の計算書類として、また、税務申告書の計算書類として利用されること。
後に、日本の中小会社文化圏に独自の会計基準を確立する端緒となる「中小会社の会計」がそのまま普及することはなかった。
★中小企業の会計を巡る論争の経緯で特徴的なことは、
日本税理士会連合会
の「中小会社会計基準」は、「法人税法における計算規定も、会計基準として合理性が認められれば公正なる会計基準に該当するとして取り扱う必要がある」としているのに対して、
日本公認会計士協会
の「中小企業の会計のあり方に関する研究会報告書」は、「適正な計算書類を作成する上で基礎となる会計基準は、会社の規模に関係なく一つであるべき」「税務基準はあくまで課税所得計算算定のための計算規定であって、会社の財政状況及び経営成績を適正に表示するための会計基準とはなり得ない。」という考え方に基づき「中小会社の特性を考慮して、その適用方法の簡便法等を認め、あるいは、税法基準及び商法の観点からも特別の配慮を認める。」という考え方を採用し、「一定の場合には、簡便法や税法基準で規定する処理が認められる。」としていることである。
その後、中小指針は、「会社規模に関係なく、取引の経済実態が同じなら会計処理も同じになるべきである。」という考え方に基づいて作成され、一定の場合には、会計処理の簡便化や法人税法で規定する処理の適用が認められることとされた。（中小指針6項、7項）
また、中小指針は、会計基準等の改正にあわせて頻繁に変更され、高度で使い勝手の悪いものになっている。たとえば、顧問先から金融機関や保証協会に提出するため「中小企業の会計の適用に関するチェックリスト」の提出を求められることがあるが、日本税理士会連合会のチェックリストは５８項目の確認事項がある.
この内、残高等の欄に「無」に該当することが多いと思われる項目は、№ ８，３３ デリバティブ １８、棚卸資産（減損） ２４、予測することができない減損が生じた固定資産の相当の減損 ３４、将来発生する可能性の高い費用または損失が特定され、発生原因が当期以前にあり、かつ、設定金額を合理的に見積もることができるものがある場合の引当金の計上 ３６、確定給付型退職給付制度を採用している場合の退職給与引当金 ４３～４５、税効果会計 ４９～５２、外貨建取引などである。その他、指針のレベルが高く、必ずしも判定が「ＹＥＳ」とならず、末尾の所見欄に補足せざるを得ない確認事項も散見される。
★中小指針に採り入れられている会計基準の具体例ー国際会計基準と中小企業の会計３に記載している。
★
中小指針に採り入れている税務基準の具体例
①一括評価における貸倒引当金の繰入限度額（指針１８－１、１８－３）
②個別評価における貸倒引当金の繰入限度額（指針１８－３）
③棚卸資産における最終仕入原価法（指針２８）
④減価償却資産の耐用年数と償却限度額（指針３４）
⑤税法固有の繰延資産の資産計上（指針４３）
⑥賞与引当金の（平成10年度改正前）支給対象期間基準による計上（指針４８，５１）など
★法人税法に採り入れている会計基準の具体例ー国際会計基準と中小企業の会計３に記載している。
★会計基準と税務基準が相容れないため申告調整が避けられない項目の具体例
①減損損失
②退職給付債務、引当金、賞与引当金
③貸倒損失、貸倒引当金ー会計基準では、債権を一般債権、貸倒懸念債権、破産更生債権に分類し、それぞれについて貸倒見積高を算定するが（指針18－３）、税務上貸倒懸念債権の貸倒引当金の計上は認められていない。
④その他有価証券評価差額金など
★会計基準を十分考慮しないで、専ら税務基準で決算書を作成した場合何が問題なのか。
第1に考えられることは、資産を取得原価で評価し、有価証券、棚卸資産や固定資産などの評価損や減損損失を計上しないことにより含み損を抱えている可能性があること。これは、繰越欠損金の期限切れを考慮して減価償却費を過小計上した場合も同じことになる。
第2に考えられることは、負債性引当金、特に、賞与引当金、退職給与引当金を計上しないことにより簿外負債が存在する可能性があること、つまり、決算書が企業の正しい財政状態や経営成績を表していない可能性があるということである。
税務署から指摘がないからと言って税務基準専一で決算書を作成するのは慎まなければならない。
★中小企業の規模など
①全企業数421万社の内、法人及び個人事業主の中小企業主の割合９９，７％、雇用の６９，４％、製造業付加価値額の５４，１％、法人形態の中小企業数257万社、（本文より）
②上場会社数 約３，９００社、金商法開示企業 約１、０００社、会社法大会社（上場会社及び金商法開示企業以外、資本金５億円、負債総額２００億円以上） 約１０，０００万社、上記以外の株式会社約257万社 （非上場会社の会計基準に関する懇談会報告書２０ページより）
③法人税申告の税理士関与割合８７，１％（22年3月末、国税庁・長官官房総務課調）、このう内税理士法33条の２に規定する書面の添付割合６，５％（21年度国税庁・課税部法人税課調）、税理士登録者数71,606人（21年度国税庁・長官官房総務課調）、
④会計参与設置会社数 約２０００～２、５００（個人の税理士公認会計士、税理士法人監査法人が会計参与に就任している会社数を日本税理士会連合会のアンケートから推計）
会計参与設置の主な目標は資金調達の円滑化にあると思われる。ところが、立法者の期待に反して会計参与設置会社は普及していない。
（附 ２） 企業会計基準委員会―「非上場会社の会計基準に関する懇談会報告書」について
日本商工会議所、日本税理士会連合会、日本公認会計士協会、日本経済団体連合会、企業会計基準委員会などで構成する「非上場会社の会計基準に関する懇談会」（座長：安藤英義専修大学教授）は、８月３０日、検討結果を取りまとめ、公表した。この報告書は、本文２１ページ、参考資料１０ページに及ぶ。
懇談会では、本年３月から７月まで計５回の会合を開催し、非上場会社の会計のあり方について幅広く検討していた。なお、本件については、１０年７月３０日に「非上場会社の会計基準に関する懇談会 検討結果（概要）が公表されている。検討結果の主な内容は以下のとおり。
１，非上場会社の会計基準に関する基本的な考え方
非上場会社は極めて幅広い構成となっており、利害関係者の範囲が大きく異なり、また、経理能力も異なっているため、非上場会社の実態、特性を踏まえて対応することが必要である。
①非上場会社を一つのまとまりとして議論するのではなく、区分した上で議論する必要がある。
②とりわけ中小企業に適用される会計基準は中小企業の特性を踏まえ、中小企業の活性化ひいては日本経済の成長に資する観点から取りまとめることが肝要であり、経営者にとって理解しやすく、作成事務が最小限で対応可能であり、簡素で安定的なものであることを指向する必要がある。
③非上場企業とりわけ中小企業国際会計基準の影響を受けず安定的なものにすべきである。
④現行の確定決算主義を前提とした上で、中小企業の実態を踏まえて法人税法の取扱に配慮しつつ、適切な利益計算の観点から会計基準のあり方の検討を行うことが適当である。
⑤中小企業の健全な育成を図る観点から、支援策の拡充とともに、関係者が協力して教育、普及に努めることが期待される。
２、非上場会社の分類と適用される会計基準または指針
①金融商品取引法の対象となる非上場会社
基本的には広く投資家を対象としているため、従来どおり上場会社に用いられる会計基準を適用し、金融商品取引法の規定により対応していくことが適当である。
②金融商品取引法適用会社以外の会社法上の会社法上の大会社
会計監査人による監査が義務付けられているため、上場会社に用いられる会計基準と整合性を図っていくことが重要である。引き続きＡＳＢＪにおいて対応することが適当である。
ただし、一般的に、上場会社に比べ利害関係者が少ないと想定されるため、今後、上場会社に用いられる会計基準を基礎に、一定の会計処理および開示の簡略化をしていくことが適当である。
③会社法上の大会社以外の会社
「会社法上の大会社以外の会社」について一定の区分を設け、その区分に該当するものについては、中小指針とは別に新たな会計指針を作成する。区分方法については、会社の属性などを踏まえ、具体的には新たな会計指針を作成する際に、関係者にて検討する。一定の区分に該当する会社群に適用する会計指針は、法人税法に従った処理に配慮するとともに、会社法の「一般に公正妥当と認められる企業会計の慣行」に該当するよう留意するなどの内容とする。
また、中小指針の見直しに関しては、
①平易な表現に改める等、企業経営者が利用しやすいものにする。
②会計参与がよるべきものとして一定の水準を引き続き確保するものとする。
③会社法上の大会社以外の会社すべてを新たに設ける会計指針と、現在の中小指針でカバーするために、現在の中小指針を適用する会社群については、新たに設ける会社指針の適用される範囲と整合性のとれるものとする。
今後、この報告書の趣旨に沿って、具体的な指針の策定作業が行われる予定である。
★審議過程における最大の論点は、中小企業の会計指針について現在の中小指針とは別に新たな指針（いわば第２指針）作成するかどうかであった。この場合、「中小指針」との棲み分けをどのようにするか。「中小指針」を会計参与設置会社、第２指針をそれ以外の中小企業に適用すると決まった訳ではなく残された課題となっている。むしろ、その区分は会計参与設置会社か否かであってはならない、この点は、「指針」関係及び法務省（オブザーバー）が強く主張しており、第２指針の名称とともに「新たな会計指針」を作成する際に関係者にて検討することとなった。
★現在の「中小指針」は一定の方針により見直すことになっている。しかし、この見直し作業にはある程度の困難が予想される。その作業は（異なる設定主体が作成する）第２指針の内容、適用対象と無関係には行えないからである。見直し後の「指針」と第２指針とは、相互にしかるべき関係を保たざるを得ない。さもなくば、二つの指針の存在によって、中小企業の会計は不必要に混乱するであろう。（以上、安藤英義 「非上場会社の会計基準に関する懇談会」の検討結果について 税理士会１０，１０，１５号より
★中小企業庁の「中小企業の会計に関する研究会報告書」と企業会計基準委員会などの「非上場会社の会計基準に関する懇談会報告書」の意図するところは基本的には同じであり、今後はこれら二つの報告書を踏まえ、関係者によって新会計基準の設定に向け検討が進められることになる。
４，終わりに
ー第2指針への期待
２年間にわたり「国際会計基準と中小企業の会計」を書いてきた。最初は、ＩＦＲＳそのものについて研究することからはじめた。研究を進めていく内に、税理士が中小企業の会計において使うことが推奨されている（特に会計参与設置会社）「中小指針」が、ＩＦＲＳのコンバージェンスが進む企業会計基準を介して徐々に影響を受け、使い勝手の悪いものになっていくことに疑問や違和感を禁じえなかった。（国際会計基準と中小企業の会計３）
本年に入ってから、中小企業庁や企業会計基準委員会などから、中小企業の会計基準について引き続き報告書が公表され,今後はこれら二つの報告書を踏まえ、関係者によって新会計基準の設定に向け検討が進められることになった。
これで私の疑問や違和感が吹っ切れた訳ではないが、今回は中小企業庁の研究会報告書を中心にこの経緯等をまとめてめてみた。筆者の意見や所感を述べる★がまだまだ少ない。
今後発表されるであろう
第２指針に大いに関心がある
が、本稿はそれまでの中間報告メモである。
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2010(C) 西村勝彦会計事務所
